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注会备考考点解读

在同一控制企业合并情况下，较难理解的概念是相对于较终控制方而言的账面价值。相对于较终控制方而言的账面价值，就是该企业在集团内相对于编制合并报表方的价值，也是企业对整个集团而言的集团内部价值。

同一控制企业合并，是集团内部交易(或是受同一方控制的企业之间的交易)，其交易成本确认的思路是：要体现被合并方对于较终编制合并报表方的金额不改变(即：相对于较终控制方而言的账面价值)，而不应采用购买企业实际支付的成本或是公允价值。

给大家举个通俗的小例子：妈妈给家里两个孩子小明和小红各买了一个娃娃，花了40元(每个娃娃20元)，小红非常喜欢娃娃，想要两个娃娃，于是花了30元向小明买了他的娃娃，对妈妈来说，这两个娃娃的成本应该仍然是40元，而不是50元。

小编给大家提供一个有效的注会学习方法帮大家理清思路更好的理解：集团内部交易，交易价格的公允性难以增加，所以采用交易价格来确认不合适，然而，采用公允价值确认也不合适(因为内部交易对集团整体而言并未产生实质性的损益)，因此，采用相对于较终控制方而言的价值来计量，保持了集团内部资产价值的一惯性，对内部交易双方的确认来说也相对公允。

依此思路，若之前的交易(进入并表范围时)曾经形成了商誉，则需要将这部分商誉也考虑进来。因为这部分商誉，是被合并方进入集团时入账价值的一部分，若不考虑进来，该被合并方的在集团内的价值便不完整。

我们来看一个例子：A公司为B公司的母公司，C公司为A公司于2015年1月1日从集团外用现金3700万元购入(购入90%股权)，购入时C公司可辨认净资产的公允价值为4000万元，账面价值为3800万元，除一项存货外，其他资产、负债的公允价值与账面价值相同，该存货产的公允价值为600万元，账面价值为400万元。至2016年7月1日，该存货已全部对外售出。2016年7月1日，B公司以3000万元购入A公司所持C公司之股权，形成同一控制下的控股合并。2015年1月1日至2016年7月1日，C公司实现的净利润为1000万元，不考虑相关内部交易，无其他所有者权益变动。

对于此类同一控制下企业合并，计算合并初始成本可以分为以下两步：

首先，考虑是否存在相对于较终控制方而言的商誉：本例中相对于A公司而言的商誉=3700-4000*90%=100万元;

其次，计算合并日相对于较终控制方而言的账面价值：本例中相对于A公司而言的账面价值=4000*90%+(1000-(600-400))*90%=4320万元;

因此，2016年7月1日的长期股权投资初始投资成本=4320+100=4420万元

对于支付的价款与长期股权投资初始投资成本的差额，由于是集团内部交易，该差额需要计入资本公积和留存收益。

同样，若企业是通过多次交换交易分步取得股权，较终形成同一控制下控股合并，也需要经过相同的计算步骤，首先考虑较终控制方收购被合并方时形成的商誉，然后计算在合并日相对于较终控制方而言的账面价值，二者之和与原股权投资账面价值的差额，调整资本公积和留存收益。

下面我们再看一个例题：2015年1月1日，A公司以现金方式支付5000万元取得B公司20%的股权，能够对B公司施加重大影响，购买日B公司可辨认净资产公允价值为20000万元，账面价值与公允价值相同。2015年度B公司实现净利润1000万元，无其他所有者权益变动。2016年1月1日，A公司再度以现金6000万元购入集团母公司(较终控制方)持有的B公司40%股权，取得投资后能够对B公司实施控制，2016年1月1日B公司相对于较终控制方而言的账面价值为23000万元，B公司较终控制方此前合并B公司时确认的商誉为100万元。

本例中，依照前述思路，我们只需要抓住关键词，即该业务为同一控制下的企业合并，则2016年1月1日的合并成本=相对于较终控制方而言的账面价值份额+相对于较终控制方而言的商誉=23000*60%+100=13900万元。